소득세법 시행령 제154조 제5항, 1세대 1주택 비과세 보유기간 기산일 계산방법!(최종 1주택이 된 날부터 추가 2년 보유 규정 적용여부)

부동산/양도소득세

by 새옹지마@@ 2021. 7. 15. 19:00

이번 포스팅에서는, 소득세법 시행령 제154조 제5항, 1세대 1주택 비과세 보유기간 기산일 계산방법에 대해 살펴보겠습니다. 위 규정에 대해, 기획재정부의 유권해석이 계속 나오고 있지만, 여전히 해결되지 않는 쟁점들이 남아있어 실무에서는 혼란이 계속되고 있는 상황입니다. 본 포스팅에서는, 지금까지 나온 기획재정부 유권해석 등을 바탕으로 하여, 1세대 1주택 비과세 보유기간 기산일에 대해 최대한 명료하고 알기 쉽게 정리하고자 합니다.

(2022. 6. 3.자 수정 내용) 소득세법 시행령이 2022. 5. 31.자로 대통령령 제32654호로 일부 개정됨에 따라, 종전 소득세법 시행령 제154조 제5항 단서 규정이 삭제되었습니다. 이에 따라 후술하는 최종 1주택 리셋 규정은, 2022. 5. 10. 이후 양도분부터는 적용되지 않는바, 이를 참고하시기 바랍니다. 위 개정된 내용과 관련된 포스팅을 맨 아래에 첨부하였으니, 이를 참고해 주시기 바랍니다.

1. 소득세법 시행령 제154조 제5항 검토

먼저, 해당 규정부터 살펴보아야겠지요? 법령 규정 검토 내용은 다소 복잡하므로, 곧바로 '2.'항(1세대 1주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 판단기준)으로 넘어가셔도 무방합니다.

소득세법 시행령[대통령령 제31442호, 2021. 2. 17. 일부개정된 것]

제154조(1세대 1주택의 범위)

⑤ 제1항에 따른 보유기간의 계산은 법 제95조 제4항에 따른다. 다만, 2주택 이상(제155조, 제155조의2 및 제156조의2 및 제156조의3에 따라 일시적으로 2주택에 해당하는 경우 해당 2주택은 제외하되, 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분[양도, 증여 및 용도변경(건축법 제19조에 따른 용도변경을 말하며, 주거용으로 사용하던 오피스텔을 업무용 건물로 사실상 용도변경하는 경우를 포함한다)하는 경우를 말한다. 이하 이 항에서 같다]한 후 신규주택을 취득하여 일시적 2주택이 된 경우는 제외하지 않는다)을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 경우에는 처분 후 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산한다.

복잡해 보이지만, 여러 번 반복해서 읽어보면 크게 세 부분으로 구분하여 다음과 같이 해석할 수 있습니다.

① 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 경우에는 1주택을 보유하게 된 날부터 보유기간을 기산한다.

해석) 다른 주택을 처분한 후 1세대가 최종 1주택이 되는 경우, 직전 주택 양도일 이후 추가로 2년 보유해야 해당 주택이 비과세 된다.

[최종 1주택이 되는 시점과 관련하여 쟁점이 있는데, 이에 관해서는 후술 하는 기획재정부의 유권해석(양도, 기획재정부 재산세제과-1132, 2020. 12. 24.)에서 살펴보겠습니다.]

② 제155조, 제155조의2 및 제156조의2 및 제156조의3에 따라 일시적으로 2주택에 해당하는 경우 해당 2주택은 제외하되,

해석) 예외적으로, 최종 1주택이 된 원인이 일시적 2주택(제155조 등 열거된 조항)으로 인한 것이었다면,

해당 주택의 당초 취득일 기준으로 보유기간을 판단한다, 즉, 위 2주택 모두 당초 취득일을 기준으로 보유기간을 기산!

③ 2주택 이상을 보유한 1세대가 1주택 외의 주택을 모두 처분한 후 신규주택을 취득하여 일시적 2주택이 된 경우는 제외하지 않는다.

해석) 위 초록색 ②번 경우(제155조 등 열거 규정에 따라 일시적 2주택이 된 경우)가 아닌 상태로 주택을 처분한 후 최종 1주택이 된 상태에서 신규주택을 취득하여 일시적 2주택이 되거나 1세대 1주택이 되더라도 직전 주택 양도일부터 2년 추가 보유해야 양도세가 비과세 된다.

이렇게 구분하여 해석하였는데도, 복잡하네요. 해당 규정을 법문 그대로 문리적으로 해석하면 답이 나오지 않습니다(입법이 잘못되었다는 의미이지요). 기획재정부의 유권해석 등을 바탕으로 하여 정리한 유형별 판단기준('2.'항에서 후술)으로 검토하시면, (그나마) 비교적 쉽게 보유기간 기산일을 판단할 수 있을 겁니다.

2. 1세대 1주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 판단기준

1세대 1주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 판단기준을 살펴보기에 앞서, 기획재정부의 유권해석(양도, 기획재정부 재산세제과-1132, 2020. 12. 24.)을 먼저 살펴보겠습니다.

즉, 2020. 12. 31. 이전에 다른 주택(들)을 처분하여, 2021. 1. 1. 현재, 1세대가 1주택 보유 상태를 유지하고 있는 경우에는, 소득세법 제154조 제5항(최종 1주택이 된 날부터 추가로 2년 보유)의 개정규정이 적용되지 않습니다. 따라서 1세대 1주택 비과세 판정 시 보유기간 기산점은 해당 주택의 당초 취득일이 됩니다.

[2020. 12. 31. 이전에 다른 주택(들)을 처분하여 2021. 1. 1. 현재, 일시적 2주택 보유 상태를 유지하고 있는 경우에도 마찬가지입니다!]

이는 소득세법 제154조 제5항[대통령령 제29523호, 2019. 2. 12. 일부개정, 2021. 1. 1. 시행]의 시행시기 등과 관련되어 문제 되었는데, 기획재정부에서 납세자에게 유리한 해석을 해주었습니다. 이에 따라 2021. 1. 1. 현재 1주택만 보유하고 있는 경우(일시적 2주택 비과세 특례 포함) 해당 주택의 당초 취득일부터 보유기간을 기산하면 되고, 2021. 1. 1. 2주택 이상을 보유하고 있는 경우에는 직전 주택 양도일부터 추가 2년 보유해야 비과세 된다고 정리할 수 있습니다.

체계적으로 정리해 보면, 1세대 1주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 판단기준은 다음과 같이, 유형별로 판단(이하, '유형별 판단기준'이라 합니다)할 수 있습니다.

1유형 - 2021. 1. 1. 현재 1주택 또는 일시적 2주택인지 여부로 판단

① 2021. 1. 1. 현재 1주택이거나 일시적 2주택에 해당하는 경우

보유기간 기산일은 해당 주택의 당초 취득일입니다.

['1.'항 해당 조문에서 살펴본 것처럼,
일시적 2주택 관계에 있는 각 주택 모두 각 해당 주택의 당초 취득일이 보유기간 기산일 입니다.
; 후술하는 '3.'항의 쟁점 1, 6사례 참조]

그러나

② 2021. 1. 1. 현재 2주택인 경우(일시적 2주택 상태 아님),

보유기간 기산일은 직전 주택 양도일(최종 1주택이 된 날)입니다.

2유형 - 2021. 1. 1. 현재 2주택 이상인 경우, 보유주택 처분으로 인해 일시적 2주택이 되는지 여부로 판단

① 2020. 1. 1. 현재 2주택 이상인 경우,

보유주택 중 일부를 처분하고 남은 주택이 일시적 2주택에 해당한다면,

보유기간 기산일은 해당 주택의 당초 취득일입니다.

[일시적 2주택 관계에 있는 각 주택 모두 각 해당 주택의 당초 취득일이 보유기간 기산일 입니다.]

그러나

② 2021. 1. 1. 현재 2주택 이상인 경우,

보유주택 중 일부를 처분하고 남은 주택이 일시적 2주택에 해당하지 않는 경우,

보유기간 기산일은 직전 주택 양도일입니다.

(이에 따라, 직전 주택 양도일부터 추가 2년 보유해야 비과세 됨)

3유형 - 신규주택 취득으로 인해 일시적 2주택이 되는 경우, 직전 양도주택이 비과세인지 여부로 판단

① 직전 양도주택이 비과세 된 후, 신규주택 취득으로 인해 일시적 2주택이 된 경우에는

보유기간 기산일은 해당 주택의 당초 취득일입니다.

[일시적 2주택 관계에 있는 각 주택 모두 각 해당 주택의 당초 취득일이 보유기간 기산일 입니다.
; 후술하는 '3.'항의 쟁점 3, 4사례 참조]

그러나

② 직전 양도주택이 과세된 후 신규주택 취득으로 인해 일시적 2주택이 된 경우,

보유기간 기산일은 직전 주택 양도일입니다.

(이에 따라, 직전 주택 양도일부터 추가 2년 보유해야 비과세 됨)

'유형별 판단기준'을 보더라도 쉽게 이해되지 않을 수 있습니다. 그러나 기획재정부의 유권해석 사례에, 유형별 판단기준을 적용해 보면, 그 이해도가 높아질 것입니다. 사례를 통해 1세대 1주택 비과세에 있어, 보유기간 기산일은 언제인지 살펴보겠습니다.

3. 사례에 적용

기획재정부에서는 [양도, 기획재정부 재산세제과-194, 2020. 2. 18.] 유권해석을 통해, 쟁점 1 내지 7의 사례를 제시하며, 개정 소득세법 시행령 제154조 제5항을 어떻게 해석하고 적용하는지에 대해 알려주고 있습니다. 각 사례별로 보유기간 기산일을 같이 살펴보겠습니다.

가. 쟁점 1, 6 사례에 관하여

쟁점 1 사례는, 3주택 보유세대가 1주택을 양도(C주택 과세됨)하여, 2021. 1. 1. 현재, 남은 주택(A, B 주택)이 일시적 2주택이 된 경우입니다.

쟁점 1 사례는 '유형별 판단기준' 중 어느 유형에 해당할까요? 바로, 1유형 ①번에 해당합니다. 즉, 2020. 12. 31. 이전에 다른 주택(C 주택)을 양도함으로써, 2021. 1. 1. 현재, 보유하고 있는 A주택과 B주택이 일시적 2주택 상태를 유지하고 있으므로, 종전주택에 해당하는 A주택을 양도하는 경우, A주택 보유기간 기산일은 당해 주택의 당초 취득일인 2015. 10. 이 됩니다.

그런데 만약, C 주택을 2020. 12.이 아니라 2021. 1. 1. 이후에 처분하는 경우에는 어떻게 될까요? 이는 2021. 1. 1. 현재 2주택 이상인 경우로서, 보유주택 처분으로 인해 일시적 2주택 상태가 되는지 여부로 판단하는 2유형에 해당합니다.

따라서 C 주택을 2021. 1. 1. 이후 처분한 후, 이로 인해 남은 A, B 주택이 일시적 2주택에 해당하므로, 2유형 ①번에 따라 비과세 판정에 있어, A주택 보유기간 기산일은 당해 주택의 당초 취득일인 2015. 10.이 됩니다. 아래와 같이, 위와 동일한 사례에 대하여, 동일한 결론으로 유권해석이 나왔다는 점, 참고하시기 바랍니다.

쟁점 6 사례는 쟁점 1 사례의 연장선상에 있습니다. 2021. 1. 1. 현재, 일시적 2주택에 해당하는 경우이므로(1유형 ①번에 해당), B주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 기산점은 해당 주택의 당초 취득일인 2019. 1.이 됩니다.

나. 쟁점 2 사례에 관하여

쟁점2 사례는, 2주택 보유 세대가 1주택을 양도(B주택 과세됨)하여 1주택이 된 후 다시 신규주택(C주택)을 취득하여, 이로 인해 A, C 주택이 일시적 2주택이 된 경우입니다.

신규주택을 취득으로 인해 일시적 2주택이 된 경우이므로, 쟁점 2 사례는 3유형에 해당합니다. 그렇다면,

직전 양도주택이 비과세 되었는지 여부를 기준으로, A주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 기산일을 판단해야겠지요?

쟁점 2 사례의 경우, 직전 양도주택(B주택)이 과세되었으므로, 3유형 ②번에 해당하게 됩니다. 따라서 A 주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 기산일은 직전 주택(B 주택) 양도일 2019. 8. 7.이 됩니다.

다. 쟁점 3, 4 사례에 관하여

쟁점 3 사례를 살펴보면, 다소 복잡해 보입니다. 그러나 찬찬히 살펴보면, 2주택 이상 보유세대가 1주택 외의 주택을 모두 양도(사례 ① : B 주택 비과세 / 사례 ② : A주택 비과세)한 후, 다시 신규주택을 취득하여(사례 ① : D 주택 취득 / 사례 ② : C 주택 취득), 이로 인해 남은 주택(사례 ① : C, D 주택 / 사례 ② : B, C 주택)이 일시적 2주택이 된 상태임을 알 수 있습니다.

쟁점 3 사례는 신규주택 취득으로 인해 일시적 2주택 상태가 된 경우이므로, 3유형에 해당하겠지요. 앞에서 살펴본 쟁점 2 사례와 달리, 직전 양도 주택이 비과세(사례 ① : B 주택 비과세 / 사례 ② : A주택 비과세)되었으므로, 3유형 ①번에 해당하게 됩니다.

따라서 사례 ①의 C 주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 기산일은 당초 취득일인 2014. 12., 사례 ②의 B 주택 비과세 판정에 있어, 보유기간 기산일은 당초 취득일인 2017. 3.이 됩니다!

쟁점 4 사례는 쟁점 3 사례 중 사례 ②의 연장선상에 있습니다. 앞서 살펴본 것처럼, 신규주택(C 주택) 취득으로 인해 B, C 주택이 일시적 2주택 상태가 되었고, 직전 주택인 A 주택이 비과세 되었으므로, 종전주택인 B 주택 비과세 양도 이후, C 주택을 양도하는 경우에 있어서도 C 주택의 비과세 보유기간 기산일은 C 주택의 당초 취득일인 2018. 5.이 됩니다.

라. 쟁점 5, 7 사례에 관하여

쟁점 5 사례는 2주택 보유세대가 1주택 양도(B주택 과세됨)한 후 남은 A주택을 양도하는 경우입니다. 2021. 1. 1. 현재, 2주택인 경우이며, B 주택이 과세 되었기 때문에 1유형 ②번에 해당합니다. 따라서 A주택 비과세 판정 시, 보유기간 기산일은 직전 주택(B주택) 양도일인 2021. 4.이 됩니다. 개정된 규정의 전형적인 사례에 해당한다고 볼 수 있겠죠!