증여 후 5년 이내 양도, 1세대 1주택 비과세 요건을 활용하여 절세효과 누리자!(feat. 이월과세, 증여를 통한 우회양도시 부당행위계산 부인)

  보유세 부담이 가중됨에 따라, 다주택자들이 자녀에게 주택을 증여하는 사례가 증가하고 있다는 기사를 본 적이 있을 겁니다. 자녀에 대한 주택 증여는, 보유세뿐만 아니라 양도소득세에 있어서도 좋은 절세 전략이 될 수 있습니다. 그 이유는 다음과 같습니다.

 

  다주택자들의 경우, 조정대상지역 소재 주택을 양도하면, 2주택자는 20%p / 3주택자는 30%p 중과세율이 가산되어 적용되고, 장기보유특별공제도 받을 수 없어, 양도차익 대부분이 세금으로 나가게 되는 상황이 발생합니다. 특히, 장기간 주택을 보유하고 있는 다주택자들의 경우, 양도가액 대부분이 양도차익이 되므로, 양도세 부담이 상당할 것입니다. 이때, 다주택자들은 자녀에게 주택을 증여한 후 양도하는 절세 전략을 생각하게 됩니다. 왜냐하면, 증여를 통해 증여재산공제를 받고, 증여받은 재산을 단기간에 양도하면 (증여받을 당시의 시가와 양도가액의 차이가 작아) 양도소득세를 현저히 줄일 수 있기 때문이죠. 

 

  증여 후 양도 전략과 관련하여, 반드시 살펴보아야 할 소득세법상 규정이 있습니다. 그것은 바로, '배우자 등의 증여재산에 대한 이월과세(소득세법 제97조의2)'와 '증여를 통한 우회 양도 시 부당행위계산 부인(소득세법 제101조)'입니다. 이하에서는, 위 두 규정의 내용에 대해 살펴본 후, 이번 포스팅의 핵심 주제, 증여 후 5년 이내 양도하는 경우, 1세대 1주택 비과세 요건을 활용하여 절세효과 누리는 방법에 대해 살펴보겠습니다.

 

[이때, 1세대 1주택 비과세 요건 충족 여부는 수증자(증여받은 자) 세대 기준인바, 이에 대해서는, '1., 3.의 가.'항 부분에 후술하였습니다.]

 

<목  차> 1. 배우자 등의 증여재산에 대한 이월과세 2. 증여를 통한 우회양도 시 부당행위계산 부인 3. 증여 후 5년 이내에 양도하는 경우, 1세대 1주택 비과세 요건 활용 방법 4. 맺으며

 

[절세효과_표제]

 

 

1. 배우자 등의 증여재산에 대한 이월과세

 

먼저, 배우자 등의 증여재산에 대한 이월과세와 관련하여, 소득세법상 규정을 살펴보면 다음과 같습니다.

 

소득세법[법률 제18578호, 2021. 12. 8. 일부개정된 것] 제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. 1. 사업인정고시일부터 소급하여 2년 이전에 증여받은 경우로서 「공익사업을 위한 토지 등의 취득 및 보상에 관한 법률」 이나 그 밖의 법률에 따라 협의매수 또는 수용된 경우 2. 제1항을 적용할 경우 제89조 제1항 제3호 각 목의 주택[같은 호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다)을 포함한다]의 양도에 해당하게 되는 경우 3. 제1항을 적용하여 계산한 양도소득 결정세액이 제1항을 적용하지 아니하고 계산한 양도소득 결정세액보다 적은 경우 (후략)

 

  소득세법에서는, 배우자 또는 직계존비속에게 증여한 후 단기간에 제3자에게 양도하는 경우, 이를 조세회피행위라고 보고 있습니다. 소득세법 제97조의2는, 양도가액에서 공제할 필요경비 중 취득가액을 (증여받을 당시의 시가가 아닌) 증여한 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시의 가액으로 적용함으로써('이월과세'라고 합니다), 조세회피행위를 방지하고 있습니다(동조 제1항 본문).

 

  이월과세 대상 자산으로는, '토지, 건물(동법 제94조 제1항 제1호), 부동산을 취득할 수 있는 권리, 시설물 이용권(동법 시행령 제163조의2 제1항)'입니다. 위 자산에 해당하지 않는 경우에는, 이월과세 규정이 적용되지 않는 것이지요(이를테면, 주식은 위 열거된 자산에 해당하지 않기에, 증여받은 후 5년 이내에 양도하더라도 위 이월과세 규정이 적용되지 않습니다).

 

  이월과세 규정을 정리하면, 배우자 또는 직계존비속으로부터 토지, 건물 부동산을 취득할 수 있는 권리, 시설물 이용권을 증여받은 후, 5년 이내에 양도하는 경우에는, 취득가액이, 증여자가 취득할 때 부담한 취득가액으로 산정되어 증여를 이용한 양도세 절세효과가 사라집니다. 그리고 보유기간은, 증여자가 해당 자산을 취득한 날로부터 기산하여 장기보유특별공제 및 세율을 적용하게 됩니다.

 

 

    한편, 동조 제2항은, 이월과세가 적용되지 않는 경우를 규정하고 있습니다. 세 가지 경우를 규정하고 있는데, 우리가 눈여겨볼 부분은 제2호 규정입니다. 이월과세 규정이 제정되자, 이월과세 적용 시 증여자가 취득한 날을 수증자(증여받은 자)의 취득일로 보는 점을 이용하여, 1세대 1주택 비과세 규정을 적용받아 증여자가 양도소득세를 회피하는 사례가 있었습니다. 위 제2호 규정은 이를 방지하기 위한 것인데, 아래 예를 들어 살펴보겠습니다.

 

  다주택자인 아버지 갑은 A 주택(조정대상지역 외)을 2년 보유한 후, 무주택자인 자녀 을에게 증여하였습니다(갑과 을은 세대 분리됨). 1주택자가 된 자녀 을은 A 주택을 1년 보유한 후 제3자인 병에게 양도하였습니다. 자녀 을은 A 주택을 증여받은 후 5년 이내에 위 주택을 양도하였기에, 소득세법 제97조의2 제1항에 따라 이월과세 규정이 적용됩니다.

 

  이에 따라, 자녀 을은 A주택 보유기간이 (증여자의 보유기간을 인정하여) 3년이 되므로, 1세대 1주택 비과세 혜택을 받을 수 있게 됩니다. 양도소득세 회피를 방지하기 위해 규정된 이월과세 제도가 오히려, 이 경우에는 세제 혜택을 주는 결과를 초래하게 되는 것이지요. 이에, 소득세법에서는, 수증자(자녀 을)가 이월과세 적용으로 1세대 1주택 비과세를 적용받는 경우에는 이월과세 적용을 배제하도록 규정한 것입니다(동조 제2항 제2호).

 

{동조 제2항 제2호의 경우, 후술하는 '3.의 가.'항에서 서술하는 내용과 구분하기 위해 비교적 자세히 다루었습니다. 즉, [이월과세 적용으로 인해 (증여자의 보유기간을 인정하여) 수증자가 1세대 1주택 비과세를 적용받는 경우(동조 제2항 제2호)]와 [수증자 세대 기준으로 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하는 경우]를 구분하여야 할 것입니다. 후자의 경우에는, 법문 해석상 동조 제2항 제2호에 해당하지 않습니다.}

 

 

 

2. 증여를 통한 우회 양도 시 부당행위계산 부인

 

다음으로, 증여를 통한 우회양도시 부당행위계산 부인 규정을 살펴보겠습니다.

 

소득세법[법률 제18578호, 2021. 12. 8. 일부개정된 것] 제101조(양도소득의 부당행위계산) ① 납세지 관할 세무서장 또는 지방국세청장은 양도소득이 있는 거주자의 행위 또는 계산이 그 거주자의 특수관계인과의 거래로 인하여 그 소득에 대한 조세 부담을 부당하게 감소시킨 것으로 인정되는 경우에는 그 거주자의 행위 또는 계산과 관계없이 해당 과세기간의 소득금액을 계산할 수 있다. ② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다. 1. 증여받은 자의 증여세(「상속세 및 증여세법」에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 세액을 말한다)와 양도소득세(이 법에 따른 산출세액에서 공제·감면세액을 뺀 결정세액을 말한다. 이하 제2호에서 같다)를 합한 세액 2. 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세 (후략)

    

  부당행위계산 부인 규정은 이월과세 규정과 비슷하면서도 다릅니다. 부당행위계산 부인 규정은, 배우자 및 직계존비속을 제외한 특수관계자로부터 자산을 증여받은 후 그 자산을 수증자(증여받은 자)가 증여일로부터 5년 이내에 타인에게 양도한 경우, 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다는 것입니다. 즉, 부당행위계산 부인 규정이 적용되면, 과세 대상자산을 양도한 수증자가 아니라 당초 증여자가 납세의무자가 되는 것이지요.

 

 

  부당행위계산 부인 규정이 적용되기 위해서는, [증여세 부담액과 수증자가 부담할 양도소득액]이 [당초 증여자가 직접 양도하는 경우로 보아 계산한 양도소득세액] 보다 적은 경우 적용됩니다(소득세법 제101조 제2항 본문). 그러나 위와 같은 외형적인 사유만으로는 부족하고, 핵심 요건, 즉 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속되지 않아야 됩니다(동조 제2항 단서). 위 두 번째 요건에 대한 입증책임은 과세관청에게 있으므로, 양도소득이 증여자에게 귀속되었다는 점 등을 입증하지 못하는 한, 부당행위계산 부인 규정이 적용될 수 없겠지요.

 

 

3. 증여 후 5년 이내에 양도하는 경우, 1세대 1주택 비과세 요건 활용 방법

 

자, 이번 포스팅의 핵심 주제, 증여 후 5년 이내에 양도하는 경우, 1세대 1주택 비과세 요건을 활용하여 절세 효과를 누리는 방법에 대해 살펴보겠습니다. 그전에, 검토하고 넘어가야 쟁점들이 있는데, 이를 먼저 살펴보겠습니다.

 

가. 이월과세 규정과 부당행위계산 부인 규정의 관계 등 검토

 

  '1.'항 마지막 부분에서 언급한 것처럼, [이월과세 적용으로 인해 (증여자의 보유기간을 인정하여) 수증자가 1세대 1주택 비과세를 적용받는 경우]와 [수증자 세대 기준으로 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하는 경우]를 구분하여야 합니다. 전자의 경우에는, 소득세법 제97조의2 제2항 제2호에 해당하여 동조 제1항의 이월과세 부분이 적용되지 않습니다. 그러나 후자의 경우에는, 위 제2호에 해당하지 않기 때문에, 증여 후 5년 이내에, 수증자가 증여받은 주택을 양도하는 경우, 수증자 세대 기준으로 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하는 경우에도 이월과세 규정이 적용된다고 해석하는 것이 타당합니다.

 

소득세법[법률 제18578호, 2021. 12. 8. 일부개정된 것] 제97조의2(양도소득의 필요경비 계산 특례) ① 거주자가 양도일부터 소급하여 5년 이내에 그 배우자(양도 당시 혼인관계가 소멸된 경우를 포함하되, 사망으로 혼인관계가 소멸된 경우는 제외한다. 이하 이 항에서 같다) 또는 직계존비속으로부터 증여받은 제94조 제1항 제1호에 따른 자산이나 그 밖에 대통령령으로 정하는 자산의 양도차익을 계산할 때 양도가액에서 공제할 필요경비는 제97조 제2항에 따르되, 취득가액은 그 배우자 또는 직계존비속의 취득 당시 제97조 제1항 제1호에 따른 금액으로 한다. 이 경우 거주자가 증여받은 자산에 대하여 납부하였거나 납부할 증여세 상당액이 있는 경우에는 제97조 제2항에도 불구하고 필요경비에 산입한다. ② 다음 각 호의 어느 하나에 해당하는 경우에는 제1항을 적용하지 아니한다. (중략) 2. 제1항을 적용할 경우 제89조 제1항 제3호 각 목의 주택[같은 호에 따라 양도소득의 비과세대상에서 제외되는 고가주택(이에 딸린 토지를 포함한다)을 포함한다]의 양도에 해당하게 되는 경우 (후략)

 

   한편, 소득세법 제101조  제2항 중 '특수관계인'부분에 의하면, 배우자·직계존비속간 증여재산에 대해 이월과세가 적용되는 경우에는 부당행위계산 부인 규정이 적용되지 않습니다.

 

 

소득세법[법률 제18578호, 2021. 12. 8. 일부개정된 것] 제101조(양도소득의 부당행위계산) ② 거주자가 제1항에서 규정하는 특수관계인(제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다)에게 자산을 증여한 후 그 자산을 증여받은 자가 그 증여일부터 5년 이내에 다시 타인에게 양도한 경우로서 제1호에 따른 세액이 제2호에 따른 세액보다 적은 경우에는 증여자가 그 자산을 직접 양도한 것으로 본다. 다만, 양도소득이 해당 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 그러하지 아니하다. (후략)

 

  전술한 것처럼, 부모가 무주택 자녀에게 주택을 증여한 후, 자녀 세대 기준으로 1세대 1주택 비과세 요건을 충족한 후 위 주택을 양도(증여받은 후 5년 이내)하는 경우에도 이월과세 규정이 적용되는 것으로 해석됩니다. 그렇다면, 위 경우는, 법문상 소득세법 제101조 제2항 "제97조의2 제1항을 적용받는 배우자 및 직계존비속의 경우는 제외한다"부분에 해당하기에, 부당행위계산 부인 규정이 적용되지 않는 것일까요?

 

  (현행 소득세법과 관련된 부분은 아니지만) 이에 대한 유권해석이 있습니다. 유권해석 내용을 살펴보면, 결론적으로는, 위 경우에도 부당행위계산 부인 규정이 적용되고, 다만, 해당 주택의 양도소득이 수증자에게 실질적으로 귀속될 때에는 부당행위계산 부인 규정이 적용되지 않는다고 해석하였습니다.

 

 

  위 유권해석이 아쉬운 점은, (위에서 언급한 경우와 동일한) 해당 사례에 관하여, 이월과세 규정이 적용되는지 여부와 적용된다면 부당행위계산 부인 규정과의 관계는 어떠한지, 이월과세 규정이 적용되지 않는다면 그 이유는 무엇인지에 대해 명시적인 언급이 없었다는 것입니다. 질의 내용에 대한 자료로서, "기획재정부 재산세제과-400, 2011. 5. 30."를 인용한 것을 보면, 해당 사례 역시 이월과세 규정이 적용되는 것으로 해석한 것으로 보입니다. 그렇다면, (종전 규정에 의하더라도) 법문상으로 부당행위계산 부인 규정은 적용되지 않는 것이 타당할 것으로 보이는데, 이에 대한 언급이 없어 아쉽네요.

 

[이와 관련하여, 제가 리서치하지 못한 유권해석 규정이 있거나, 다른 의견이 있다면 댓글로 알려주시기 바랍니다!]

 

 

 이처럼, 유권해석 등을 종합해 보면, 무주택자인 자녀가 부모로부터 주택을 증여받은 후, 2년 보유(또는 2년 거주) 등으로 1세대 1주택 비과세 요건을 충족하여 양도(증여받은 후 5년 이내)하는 경우, 이월과세 규정이 적용되며, 나아가 부당행위계산 부인 규정 역시 검토해야 할 것입니다.

 

나. 증여 후 5년 이내 양도 사례 

 

  증여 후 5년 이내에 양도하는 경우, 1세대 1주택 비과세 요건을 활용하여 절세 효과를 누리는 방법에 대해, 사례를 통해 살펴보겠습니다. 아래와 같은 사실관계에서, [아버지 갑이 주택 A를 그대로 보유한 후 양도한 경우]와 [자녀 을에게 증여한 이후 양도한 경우]의 세금 부담 차이가 어떻게 되는지 확인해보겠습니다.

 

<사실관계 정리> 0 을의 아버지 갑은 3주택을 보유하고 있습니다. 아버지 갑은 2020. 1.경 자녀 을(별도 세대)에게 주택 A(조정대상지역 소재, 현재 시가 7억 원, 1997. 2.경 취득가 1억 원)를 증여하였습니다. 0 위 증여 이후, 자녀 을은 주택 A에서 2년 거주를 한 후, 2022. 3.경 제3자인 병에게 8억 원에 양도를 하였습니다.  0 양도할 때까지, 갑, 을은 별도 세대 유지하였습니다.

  

  먼저, 아버지 갑이 주택 A를 그대로 보유한 후 양도한 경우를 살펴보면, 갑이 부담할 세금(양도소득세 및 지방소득세)은 513,480,000원이 됩니다. 양도차익 7억 원 중 대부분을 세금으로 납부하게 되는 것이지요. 

 

[양도세 등 산출]

 

 

  그러나 자녀 을에게 주택 A를 증여한 후, 자녀 을이 비과세 요건을 충족한 뒤 양도하는 경우에는 상당한 절세 효과가 있는 것을 알 수 있습니다. 증여 당시 시가 7억 원으로 증여세를 계산하면, 증여세는 130,950,000원 그리고 증여로 인한 취득세는 69,440,000원(취득세 과세표준을 시가의 80% 공시가격으로 가정함)이 되며, 증여 후 양도 시 1세대 1주택 비과세가 적용되므로, 자녀 을이 부담할 세금은 총 200,390,000원[= 130,950,000원(증여세)+69,440,000원(증여로 인한 취득세)]이 됩니다.

 

 

  아버지 갑이 부담할 세금 513,480,000원과 비교해 볼 때, 증여 후 양도하는 경우에 무려 313,090,000원이나 절세할 수 있습니다. 그 절세 효과가 상당하다는 것을 알 수 있습니다.

 

[증여세 산출]

[증여 취득세 산출]

 

 

  위와 같이, 증여 후 양도를 통한 절세 방법과 관련하여, 주의할 점이 있습니다.

 

  ① 위 절세 방법은, 수증자가 소득세법상 별도의 1세대로 인정받을 수 있는 직계존비속 간에 이루어질 수 있습니다. 배우자의 경우, 별도로 1세대 분리가 되지 않는다는 점, 주의하시기 바랍니다. ② 또한, 수증자가 증여세 및 증여로 인한 취득세를 부담할 수 있는 자력을 갖추고 있어야 합니다. 위 사례에서처럼, 증여세 및 증여로 인한 취득세가 상당하므로, 수증자가 이를 부담할 수 있는 상황이 아닐 경우, 과세 관청에서는 증여세 및 증여로 인한 취득세에 관하여, 증여자가 대납한 것으로 보아 추가적으로 증여세를 과세할 수 있습니다. ③ 나아가 위 '가.'항에서 살펴본 것처럼, 우회 양도로 인한 부당행위계산 부인 규정이 적용될 수 있기 때문에, 해당 주택의 양도소득이 (증여자가 아닌) 수증자에게 실질적으로 귀속되어야 합니다. 

 

 

4.  맺으며

 

  이상과 같이, 증여 후 5년 이내에 양도하는 경우 절세 방법에 대해 살펴보았습니다. 위와 같은 쟁점 사항에 대해 숙지하시고, 반드시 세무사 등 3명 이상의 전문가와 상담하여 진행하시길 바랍니다. 증여세와 관련하여서도 절세하는 방법이 있는데, 이에 대해 궁금하시다면, 아래 포스팅을 참고해 주시기 바랍니다.

 

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증여재산가액에 대해 어떤 금액을 적용하는지에 따라 아파트 증여세 수천만 원 차이난다(feat. 감

 

 

  기타, 양도소득세 비과세와 관련하여 중요한 쟁점 사항에 대해 궁금하시다면, 아래 포스팅을 참고해 주시기 바랍니다.

 

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양도소득세 절세의 핵심, 일시적 1세대 2주택 비과세 요건 총 정리!